05.06.2026
Anayasa Mahkemesi (“AYM”), 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun (“GVK”) geçici 72. maddesinin (2) numaralı fıkrasında yer alan “tevkifat yapmakla sorumlu olanlarca vergi dairesine ödenmiş olması şartıyla” ibaresini Anayasa’ya aykırı bularak iptal etti. AYM, sporcu ücretlerinden kesilen gelir vergisinin yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilebilmesi için, bu kesintinin vergi sorumlusu tarafından vergi dairesine ödenmiş olmasının şart koşulmasını, mülkiyet hakkına ölçüsüz müdahale niteliğinde görmüştür. (AYM’nin 03.06.2026 tarihli ve 33269 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan 12.02.2026 tarihli ve E. 2025/219, K. 2026/43 sayılı kararı)
Uyuşmazlığın temelinde, sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerden kesilen gelir vergisinin, yıllık beyanname verilmesi halinde hesaplanan gelir vergisinden hangi şartlarla mahsup edileceği bulunmaktadır. GVK geçici m.72 hükmü şu şekildedir:
“Geçici Madde 72 –
(1) 31/12/2028 tarihine kadar sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerden aşağıdaki oranlarda gelir vergisi tevkifatı yapılır.
a) Lig usulüne tabi spor dallarında;
1) En üst ligdekiler için % 20
2) En üst altı ligdekiler için % 10,
3) Diğer liglerdekiler için % 5,
b) Lig usulüne tabi olmayan spor dallarındaki sporculara yapılan ödemeler ile milli sporculara uluslararası müsabakalara katılmaları karşılığında yapılan ödemelerden % 5.
(2) (Değişik:5/12/2019-7194/21 md.) Bu ödemeler üzerinden 94 üncü madde kapsamında ayrıca tevkifat yapılmaz. Bu madde kapsamındaki gelirler toplamının, 103 üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü diliminde yer alan tutarı aşması hâlinde, bu gelirler yıllık beyannameyle beyan edilir. Yıllık beyanname verilmesi durumunda, beyan edilen bu gelirler üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, tevkifat yapmakla sorumlu olanlarca vergi dairesine ödenmiş olması şartıyla bu Kanuna göre kesilen vergiler mahsup edilir.
(3) Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce yapılmış olan ücret ve ücret sayılan ödemelerin vergilendirilmesinde 31/12/2007 tarihinde yürürlükte olan hükümler uygulanır.
(4) (Değişik:27/12/2023-7491/13 md.) Cumhurbaşkanı birinci fıkrada yer alan oranları sıfıra kadar indirmeye, bir katına kadar artırmaya; Hazine ve Maliye Bakanlığı bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir”
Mezkur madde uyarınca sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemeler, maddede belirtilen oranlarda tevkifata tabi tutulmakta; bu gelirlerin toplamının GVK m.103’te yazılı tarifenin dördüncü diliminde yer alan tutarı aşması halinde ise söz
konusu gelirlerin yıllık beyannameyle beyan edilmesi gerekmektedir. Bu durumda, yıl içinde tevkifat yoluyla kesilen vergilerin yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilmesi öngörülmüş; ancak iptale konu ibareyle bu mahsup, kesilen vergilerin tevkifat yapmakla sorumlu olanlarca vergi dairesine ödenmiş olması şartına bağlanmıştır. Dolayısıyla sporcu ücretinden gelir vergisi kesilmiş olsa dahi, bu kesintinin vergi sorumlusu tarafından vergi dairesine ödenmemesi halinde, mükellefin yıllık beyannamesi üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup yapılması mümkün olmamaktaydı.
Somut olayda, bir sporcunun 2023 takvim yılında elde ettiği ücret gelirlerine ilişkin olarak beyanname vermediğinden bahisle mükellef hakkında re’sen gelir vergisi tarhiyatı yapılmış ve vergi zıyaı cezası kesilmiştir. Cezalı tarhiyatın kaldırılması istemiyle açılan davada Antalya 1. Vergi Mahkemesi, GVK geçici m.72/2’de yer alan “tevkifat yapmakla sorumlu olanlarca vergi dairesine ödenmiş olması şartıyla” ibaresinin Anayasa’ya aykırı olduğu kanaatine vararak iptali için AYM’ye başvurmuştur.
Başvuru kararında özetle; sporculara yapılan ücret ödemelerinden gelir vergisi kesintisi yapılmasına rağmen, bu kesintinin mahsup edilebilmesinin vergi sorumlusu tarafından vergi dairesine ödenmiş olması şartına bağlandığı, bu nedenle mükellefin kendi tasarrufunda olmayan bir ödeme yükümlülüğü sebebiyle mahsubun engellendiği belirtilmiştir. Ayrıca vergi sorumlusunun kestiği vergiyi vergi dairesine ödememesi halinde aynı gelir unsuru yönünden mükerrer vergilendirme sonucunun doğabileceği ve bunun mülkiyet hakkına ölçüsüz müdahale oluşturduğu ileri sürülmüştür.
AYM, başvuruyu mülkiyet hakkı ve ölçülülük ilkesi yönünden incelemiştir. Mahkeme, vergilendirme yoluyla kişilerin mal varlığında azalmaya neden olunmasının mülkiyet hakkına müdahale niteliğinde olduğunu; bu nedenle sporcu ücretlerinden kesilen vergilerin, vergi sorumlusu tarafından vergi dairesine ödenmemesi halinde mahsup edilememesini öngören kuralın da mülkiyet hakkı kapsamında değerlendirilmesi gerektiğini belirtmiştir.
AYM’ye göre, ücretlerden kaynağında kesilen vergilerin vergi dairesine ödenmesinden vergi sorumluları yükümlüdür. Kesinti yapılan vergiler üzerinde mükellefin herhangi bir tasarruf yetkisi bulunmamaktadır. Başka bir ifadeyle, sporcuya yapılan ücret ödemesinden vergi kesildikten sonra, bu tutarın vergi dairesine ödenip ödenmemesi artık sporcunun kontrol edebileceği bir husus değildir. AYM ayrıca, kesilen vergilerin vergi sorumlusu tarafından ödenmemesi durumunda, söz konusu vergi borcunun 6183 sayılı Kanun hükümleri uyarınca sorumlulardan cebren tahsil edilmesinin mümkün olduğunu belirtmiştir. Buna rağmen, vergi sorumlusunun ödemediği verginin mahsubun engellenmesi suretiyle mükellefe yüklenmesi, kişilere aşırı bir külfet yüklemektedir.
Bu nedenle AYM, sporcu ücretlerinden kesilen vergilerin yıllık beyannamede hesaplanan vergiden mahsup edilebilmesini, tevkifat yapmakla sorumlu olanlarca vergi
dairesine ödenmiş olması şartına bağlayan ibarenin, mülkiyet hakkına ölçüsüz müdahale oluşturduğu sonucuna varmıştır. Açıklanan nedenlerle kuralın Anayasa m.13 ve m.35’e aykırı olduğuna karar verilmiştir. Bu itibarla AYM, GVK geçici m.72 kapsamında sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelerden kesilen vergilerin, yıllık beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilebilmesi için, söz konusu kesintilerin vergi sorumlusu tarafından vergi dairesine ödenmiş olması şartını iptal etmiştir. Böylece sporcu ücretleri bakımından, mükellefin kendi tasarrufunda olmayan ve vergi idaresinin vergi sorumlusundan tahsil edebileceği bir tutarın, mahsup engeli olarak mükellefe yüklenemeyeceği kabul edilmiştir.
Karar doğrudan sporcu ücretlerine ilişkin GVK geçici m.72 hükmü hakkında verilmiş olmakla birlikte, gerekçesi itibarıyla tevkifat yoluyla kesilen vergilerin mahsup ve iadesine ilişkin diğer uyuşmazlıklar bakımından da önemli değerlendirmeler içermektedir. Zira AYM, kesinti yapılan vergi üzerinde mükellefin tasarruf yetkisinin bulunmadığını ve vergi idaresinin ödenmeyen vergiyi vergi sorumlusundan cebren tahsil etme imkanına sahip olduğunu açıkça vurgulamıştır. Bu yönüyle karar, vergi idaresinin tevkifatın vergi sorumlusu tarafından ödenmediği gerekçesiyle mahsup veya iade taleplerini reddettiği benzer uyuşmazlıklarda, mülkiyet hakkı ve ölçülülük ilkesi bakımından önemli bir anayasal dayanak niteliği taşımaktadır.
Hazırlayan:
Av. Cevdet Emre Koçak