Anayasa Mahkemesi (“AYM”), uzun süreden beri tartışmalı olan bir konu hakkında nihai kararını verdi. AYM, vergilendirme işleminin dayanağı kanun hükmünün AYM tarafından iptalinin mükelleflere, kanunun yürürlükte olduğu dönemde tahsil edilen vergilerin düzeltme şikayet yolu ile iadesi hakkı vermeyeceğine hükmetti. (AYM’nin 11.06.2024 tarihli ve 32573 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan 06.03.2024 tarihli ve 2022/41426 sayılı kararı)
Bilindiği üzere, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu (“DVK”) Ek 2. madde uyarınca, bir ihalenin döviz kazandırıcı nitelikte uluslararası ihale olması ve kanundaki diğer şartların taşınması halinde, ihale kararı üzerinden ve hak ediş ödemeleri üzerinden kesilen damga vergilerinde istisna uygulanmaktadır. Anılan hükümde yer alan istisnanın şartlarından biri ise ihalenin uluslararası ihale olmasıdır. DVK Ek 2. maddede yer alan uluslararası ihale tanımı, AYM’nin 24.12.2020 tarihli ve E. 2020/15, K. 2020/78 sayılı kararı ile iptal edilmişti. Bu noktadan sonra mükellefler tarafından sıklıkla, katıldıkları ihalelerde AYM kararı ile iptal edilen ve hukuka aykırı olarak tanımlanmış “uluslararası ihale” tanımına dayanılarak kendilerinden haksız yere damga vergisi tahsilatı yapıldığı iddia edilmiştir. Mükellefler, AYM’nin iptal kararı öncesinde yapılan vergilendirme işlemleri ile alınan vergileri, düzeltme şikayet yolu ile istemeye başlamışlardır. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu (“VDDK”), 22.07.2023 tarihli Resmi Gazete’de yayınlanan kararı ile bu vergilerin düzeltme şikayet yolu ile istenip istenemeyeceğine dair uyuşmazlığa son noktayı koymuş ve dayanak kanun hükmünün iptali sonrasında ihaleden kaynaklı olarak alınan damga vergilerinin düzeltme şikayet yolu ile iade alınmayacağına hükmetmiştir. Karara dair detaylı açıklamalarımıza bağlantıyı kullanarak erişebilirsiniz.
VDDK kararı sonrasında AYM, aynı konulu bir uyuşmazlık hakkında da benzer nitelikte bir karara imza atmıştır. Karara konu somut uyuşmazlık şu şekildedir:
Başvurucu Şirketler, inşaat işiyle iştigal etmekte olup kurdukları iş ortaklığıyla Karayolları Genel Müdürlüğü Samsun 7. Bölge Müdürlüğü tarafından ihaleye çıkılan “Osmancık – Merzifon devlet yolu ikmal inşaatı yapım işi” ihalesini almış ve idare ile ihale sözleşmesini imzalamıştır. İhale evrakında işin yatırım programında olduğu ve ihalenin yeterlik kriterlerini taşıyan tüm yerli ve yabancı isteklilere açık olduğu belirtilmiştir. İhale konusu iş kapsamında, başvurucu Şirketlere hak ediş ödemeleri yapılmış ve bu ödemeler üzerinden damga vergisi kesintisi uygulanmıştır.
AYM’nin yukarıda yer verilen iptal kararının yayımlanmasından sonra başvurucular, 26.05.2021 tarihinde otuz ayrı hak edişten kesilen toplam 1.824.832,03 TL tutarında damga vergisinin iadesi için Gaziler Vergi Dairesi Müdürlüğüne 213 sayılı Vergi Usul Kanunu (“VUK”) m. 116 kapsamında düzeltme başvurusunda bulunmuştur. Başvuruda özetle söz konusu ihalenin Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yılı yatırım programında yer alması ve uluslararası nitelikte bulunması nedeniyle ihale kapsamda düzenlenen kağıtların vergi, resim ve harçtan müstesna olduğunu belirtmiştir.
Düzeltme başvurusunun Vergi Dairesince reddi üzerine başvurucular, 06.08.2021 tarihli dilekçeyle şikayet yoluyla Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığına (“GİB”) başvurmuştur. Şikayet başvurusunda, düzeltme başvurusuna ilave olarak AYM kararına da değinilerek anılan kararda yabancı firmalarca teklif verme şartının hukuka aykırı olduğu belirtilmiş, ayrıca ihaleye yabancı teklifi olmadığından vergi, resim, harç istisnası belgesi (istisna belgesi) aranmaması gerektiği ileri sürülmüştür.
GİB 26.08.2021 tarihli işlemle şikayet başvurusunu reddetmiştir. GİB’in ret işleminde özetle; AYM kararlarının geriye yürümeyeceğine dikkat çekilmiştir. Söz konusu ret işleminin iptali istemiyle açılan davada Samsun Vergi Mahkemesi, ihale konusu faaliyetin döviz kazandırıcı nitelikte kabul edilip damga vergisinden muaf tutulabilmesi için ihale konusu işin cari yıl yatırım programında yer alması, uluslararası ihaleye çıkılan ya da yabancı para ile finanse edilen bir işin yapımının üstlenilmesi şartlarının olduğu ifade edilmiştir. Olayda; işin cari yıl yatırım programında yer aldığı belirtildikten sonra AYM’nin iptal kararı sonrasında ihalenin uluslararası ihale niteliğinde olduğu belirtilmiştir. Sonuç olarak cari yıl yatırım programında yer alan ve yerli ve yabancı isteklilere açık olan ihalenin döviz kazandırıcı nitelikte olduğu, dolayısıyla hak ediş belgesi üzerinden damga vergisi alınmasının vergilendirme hatası olduğu ifade edilmiştir.
İlk derece mahkemesinin kabul kararı sonrasında davalı idare, istinaf kanun yoluna başvurmuştur. Samsun Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesi 22.02.2022 tarihli kararıyla istinaf talebini kabul ederek davanın reddine karar vermiştir. Bölge İdare Mahkemesi gerekçesinde özet olarak iptal edilen kanun hükmünün olay tarihinde yürürlükte olduğu belirtilmiş, vergilendirme işleminin dayanağı kanun hükmünün sonradan iptal edilmesinin açık bir vergilendirme hatası olmadığı karara bağlanmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi’nin kesin kararı üzerine bireysel başvuruda bulunan başvurucular, dava dilekçelerindeki ve düzeltme şikayet sürecindeki açıklamalarına benzer iddialarda bulunmuştur. Buna ilaveten Danıştay 9. Dairesi’nin konuya ilişkin yerleşik içtihatlarına rağmen davanın reddinin adil yargılanma hakkının ihlali olduğunu öne sürmüştür.
AYM uyuşmazlığı adil yargılanma hakkı ekseninde değerlendirmiştir. Başvuruyu inceleyen AYM en temelde iptal kararlarının geriye yürümezliği ilkesine açıklık getirmiştir. Anayasa’da iptal kararlan idari davalarda olduğu gibi düşünülmemiş, iptal edilen kuralın baştan beri geçersiz duruma geldiği esası benimsenmemiştir. Türk anayasal sisteminde hukuka güven ilkesini sarsmamak ve ayrıca devlet yaşamında bir karmaşaya neden olmamak için iptal kararlarının geriye yürümezliği kuralı kabul edilmiştir. Böylece hukuksal ve nesnel alanda etkilerini göstermiş, sonuçlarını doğurmuş bulunan durumların iptal kararlarının yürürlüğe gireceği güne kadarki dönem için geçerli sayılması sağlanmıştır.
Bu açıklamalardan sonra uyuşmazlığın esasını değerlendirmeye geçen AYM, vergilendirme işleminin dayanağı kanun maddesinin iptal edilmesinin ardından düzeltme şikayet yoluna başvurulduğunu tespit etmiştir. Bölge İdare Mahkemesinin olaydaki yorumu açıkça keyfilik veya bariz takdir hatası içermediği gibi başvurucular da bu yorumun yerleşik içtihattan saptığını ya da derinleşmiş ve süregelen bir nitelik kazanan içtihat farklılığına dayandığını gösterememiştir. AYM’nin iptal kararlarının geçmişe yürümemesi ilkesi ışığında başvurucuların iddialarının kanun yolu şikayeti niteliğinde olduğu sonucuna varılmış ve başvurunun kabul edilemez olduğuna karar verilmiştir.
Hazırlayanlar:
Av. Doğa Can Altınözlü