12.05.2023 tarihli Resmi Gazete’de yayınlanan AYM kararı kapsamında, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun (“VUK”) 160/A maddesinde yer alan ve mükellefin sahte belge düzenleme riskinin yüksek olduğuna dair kanaat oluşması halinde vergi dairesine mükellefiyeti re’sen terk ettirme yetkisi tanıyan kural Anayasa’ya uygun bulundu. (12.05.2023 tarihli ve 32188 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan Anayasa Mahkemesi’nin 12.05.2023 tarihli ve E. 2022/146, K. 2023/31 sayılı kararı)
Söz konusu kararın konusunu oluşturan VUK m. 160/A-2 hükmü şu şekildedir:
“Yoklamayı müteakip, Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından belirlenen esaslar çerçevesinde vergi dairesinin mükellefin sahte belge düzenleme riskinin yüksek olduğuna ilişkin görüşü ve ilgisine göre vergi dairesi başkanı veya defterdarın onayı ile mükellefiyet kaydı terkin edilir…”
Yukarıda yer verilen kural vergi mahkemesince, somut bir davada uygulanma imkanı bulacağı için ve mükellefin çalışma hakkını ölçüsüz bir şekilde sınırladığı için itiraza konu olmuştur. Başvuru gerekçesi olarak, sübjektif bir değerlendirmeyle kaydı resen terkin edilen mükellefin çek keşide etmek, ticari kredi kullanmak gibi işlemleri yapamaması nedeniyle çalışma hakkının ölçüsüz şekilde sınırlanması belirtilmiştir.
İptal istemini inceleyen AYM’ye göre kural, vergi dairesinin görüşü ve ilgilinin onayı ile sahte belge düzenleme riski yüksek olduğu tespit edilen mükellefin mükellefiyet kaydının re’sen terkin edilmesini düzenlemektedir. Buna ilaveten; mükellefiyeti terkin edilen gerçek veya tüzel kişinin tüzel kişiliğinin sona ermediği, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu başta olmak üzere farklı kanunlara göre faaliyet yürütmenin imkansız hale gelmediği de belirtilmiştir. Buna karşılık AYM, itiraza konu kural ile mükellefin belge bastırma, kambiyo hizmetlerinden faydalanma, odalara kaydolma, satış belgeleri düzenlenmesi gibi faaliyetleri yapamayacağını da belirtmiştir.
Bu açıklamalardan sonra AYM, söz konusu hükmün Anayasa’ya aykırılığını Anayasa m. 48’de yer alan çalışma ve sözleşme hürriyeti yönünden de incelemiştir. AYM, mükellef kaydının terkini sonucunda mükellefin birçok işlemi yapma imkanı ortadan kalktığı için itiraz konusu kuralın teşebbüs özgürlüğüne sınırlama getirdiğini belirtmiştir. Bu bağlamda temel hak ve özgürlüklere sınırlama getiren düzenlemelerin ölçülü ve Anayasa’da öngörülen sınırlama sebebine uygun olması gerektiği de ifade edilmiştir. AYM, çalışma ve sözleşme özgürlüğünün mutlak olmadığını, sosyal amaçlar ve milli ekonominin gerekleri ile bu özgürlüğe sınırlama getirilebileceğini belirtmiştir.
Kural, sahte belge düzenlenmesinin önlenmesini ve devletin vergi kaybına uğramamasını amaçlamaktır. Dolayısıyla kuralın temelde, meşru bir amaca yönelik olduğu tespit edilmiştir. Buna karşılık kuralı ölçülülük yönünden değerlendiren AYM, mükellefiyet terkininin faaliyetleri durma noktasına getiren oldukça ağır bir tedbir olduğunu; mükellefiyet terkini yerine teminat gösterme yükümlülüğü gibi başvurulabilecek başka araçlar da öngörülebileceğini belirtmiştir. Ancak AYM, çok kısa sürede yüklü tutarlarda sahte belge düzenlenmesi olgusunun yaygın olduğunu belirtip teminat ve benzeri başka tedbirlerinin mükellefiyet terkini kadar etkili sonuç doğurmayacağını kabul etmiştir.
İtiraza konu kuralın orantılı olup olmadığı yönündeki değerlendirmede ise AYM, gerek adli gerek idari her türlü cezai tedbire rağmen sahte fatura ticaretiyle mücadelede istenen başarının elde edilemediğini vurgulamıştır. Dolayısıyla kanun koyucunun, tedbirlerin yetersiz kalmasından hareketle itiraza konu kuralı ihdas ettiğini belirtmiştir. AYM, itiraza konu kuralın henüz mükellef hakkında yeterli bir araştırma yapılmadan uygulanacak olmasının hatalı değerlendirmelere yol açabileceğini kabul etmiştir. Buna karşılık AYM, bu durumlarda yargı yolunun açık olduğunu veya teminat yatırılmak suretiyle mükellefiyet kaydının yeniden tesis edilmesinin mümkün olduğunu belirterek kuralın, aşırı bir külfet yüklemediğine karar vermiştir. Bu açıklamalardan hareketle, hatalı terkin işlemlerine istinaden uygun giderim yollarının da öngörüldüğü açıklanmıştır.
Sonuç olarak itiraza konu kuralın Anayasa’ya aykırı olmadığına oy çokluğuyla karar verilmiştir.
Karşı oylar incelendiği takdirde ise tüm muhalif üyelerin aynı sebepten ötürü karara muhalif kaldığı görülecektir. Nitekim muhalif üyeler ortak bir şekilde kuralın, idareye geniş bir takdir yetkisi verdiğini belirtmektedir. Esasen kuralın uygulandığı davalarda da mükelleflerce kuralın, idareye geniş bir takdir yetkisi verdiği ve aynı zamanda, “sahte belge düzenleme riskinin yüksek olması” ibaresinin fazlasıyla muğlak olduğu ileri sürülmektedir. Gerçekten de temel haklara müdahale öngören kuralların; belirli, öngörülebilir ve keyfiliğe izin vermeyecek düzenlemeler içermesi anayasal bir gereklilik olduğu kadar AYM’nin yerleşik içtihatları ile de sabittir. Bu yönüyle muhalif üyelerce ortak bir şekilde, mükellefiyet terkininin ağır bir tedbir olduğu ve mükellefiyet terkininin usul ve esaslarının düzenlenmesinin Hazine ve Maliye Bakanlığı’na bırakıldığı bunun da keyfiliğe yol açabilecek bir durum olduğu belirtilmiştir.
Hazırlayanlar:
Stj. Av. Cevdet Emre Koçak
Av. Doğa Can Altınözlü