Gelir İdaresi Başkanlığı (“GİB”) tarafından 19.10.2024 tarihli Resmi Gazete’de yayınlanan Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği (Sıra No: 571) (“Tebliğ”) kapsamında; kayıt dışı faaliyetlere yönelik vergi ziyaı cezasının artırımlı uygulanması, özel usulsüzlük cezalarının artırımlı uygulanması, dijital ortamdaki reklam, ilan, satış ve kiralama bilgilerine ilişkin bildirimlerin yapılmaması, eksik veya yanıltıcı yapılması durumunda özel usulsüzlük cezası uygulaması ve son olarak uygulanacak cezalarda indirim ve uzlaşma konularında detaylı açıklamalara gidilmiştir. (GİB tarafından 19.10.2024 tarihli ve 32697 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği (Sıra No: 571)
Hatırlanacağı üzere 7524 sayılı Vergi Kanunları ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun (“7524 sayılı Kanun”), 02.08.2024 tarihli Resmi Gazete’de yayınlanarak yürürlüğe girmişti. Yayınlanan kanun kapsamında yapılan değişikliklere dair detaylı açıklamalarımıza bağlantıyı kullanarak erişebilirsiniz.
7524 sayılı Kanun kapsamında yapılan en önemli değişikliklerin bir kısmı şu şekildeydi:
- Mükellefiyet tesis ettirmeksizin faaliyette bulunan kişilere uygulanacak özel usulsüzlük cezasında artırımlı oran uygulamasına geçilmiştir. 7524 sayılı Kanun m. 9 ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu (“VUK”) m. 344’e eklenen hüküm kapsamında, kayıt dışı faaliyette bulunmak suretiyle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi durumunda, kesilecek vergi ziyaı cezasının %50 artırımlı uygulanması uygulamasına geçilmiştir.
- VUK kapsamında düzenlenen usulsüzlük cezalarında ve özel usulsüzlük cezalarında artışa gidilmiştir. 7524 sayılı Kanun m. 10 hükmü ile VUK m. 352/1’de yer alan “1 Sayılı Usulsüzlük Cezalarına Ait Cetvel” kapsamında artışa gidilmiştir.
- Elektronik ticaret alanında bilgi verme yükümlülüğüne uymayan kişilere özel usulsüzlük cezası öngörülmüştür. 7524 sayılı Kanun m. 13 ile VUK mükerrer m. 355’e eklenen hüküm ile elektronik ticaretin yanı sıra internet dâhil olmak üzere her türlü dijital ortamın reklam, ilan, satış ve kiralama gibi iktisadi ve ticari amaçlarla kullanıldığı hallerde vergi güvenliğini sağlamak amacıyla kendisine bilgi verme yükümlülüğü getirilenlerin, bu yükümlülüklerine ilişkin olarak bildirimde bulunmamaları ya da bildirimlerini eksik veya yanıltıcı bir şekilde yapmaları durumunda özel usulsüzlük cezası uygulanmasını öngörmektedir. Bu sayede bildirimlerin tam ve doğru bir şekilde yapılması temin edilerek kayıt dışı ekonomi ile mücadelenin etkinleştirilmesi amaçlanmaktadır.
GİB tarafından 19.10.2024 tarihli Resmi Gazete’de yayınlanan Tebliğ kapsamında da bu hususlardaki detaylı açıklamalara ve örneklere yer verilmiştir. Tebliğ’in detayları şu şekildedir:
- Tebliğ m. 3 ile kayıt dışı faaliyetlere yönelik vergi ziyaı cezasının artırımlı uygulanması konusunda açıklık getirilmiştir. 7524 sayılı Kanun m. 9 hükmü ile VUK m. 344/4 hükmü eklenmiş olup anılan düzenlemeyle mükellefiyet tesis ettirmeksizin kayıt dışı faaliyette bulunan ve bu suretle vergi ziyaına sebebiyet veren mükelleflere kesilecek vergi ziyaı cezasının yüzde elli artırılarak uygulanacağı hükme bağlanmıştır. Bu kapsamda, kayıt dışı faaliyetleri sonucu gelir elde eden ve bu faaliyetleri ile gelirlerini vergi dairesinin bilgisi dışında tutmak suretiyle vergi ziyaına sebebiyet veren mükellefler için vergi ziyaı cezaları 7524 sayılı Kanunun yayımı tarihi olan 02.08.2024 tarihinden itibaren yüzde elli artırımlı uygulanacaktır.
- Buna ilaveten Tebliğ m. 3/2 hükmü ile sonraki dönemlerde vergi dairesinde kayıtlı olarak faaliyet gösteriliyor olsa bile, kayıt dışı faaliyette bulunulan dönemlere yönelik aynı vergi türü ve vergilendirme dönemine ilişkin sonraki bir tarihte yeni bir tarhiyat yapılması durumunda da aynı artırım hükmünün uygulanacağı belirtilmiştir.
- Bu uygulamaya dair GİB tarafından verilen örneklerden en göze çarpanı ve konunun en kolay anlaşılmasını sağlayan örnek şu şekildedir:
“Vergi dairesi müdürlüğünün bilgisi dışında, mükellefiyet tesis ettirmeksizin 5/8/2024 tarihinden itibaren otomobil alım satım faaliyetinde bulunan Bay (A) hakkında Ziyapaşa Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından 15/5/2025 tarihinde yapılan yoklamaya istinaden 5/8/2024 tarihinden itibaren geçmişe yönelik mükellefiyet tesis edilmiştir. Mükellef tarafından kayıt dışı faaliyette bulunulan döneme ilişkin olarak kanuni süresinden sonra verilen 2024/9 dönemi katma değer vergisi (KDV) beyannamesinde 1.500.000 TL vergi tahakkuk etmiştir.
Buna göre, mükellef tarafından kayıt dışı çalışılan döneme ilişkin olarak vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden önce verilen KDV beyannamesi ile tahakkuk ettirilen vergi üzerinden yüzde elli oranında kesilecek vergi ziyaı cezası, yüzde elli oranında artırılarak uygulanacak ve mükellef adına yüzde yetmiş beş oranında ceza kesilecektir. Dolayısıyla, kayıt dışı çalışılan 2024/9 dönemine ilişkin 1.500.000 TL vergi ziyaına sebebiyet veren mükellef adına 1.125.000 TL (1.500.000 TL x 0,75) tutarında vergi ziyaı cezası uygulanacaktır.”
- Tebliğ m. 4 hükmü ile artırımlı özel usulsüzlük cezası uygulaması hakkında açıklamalara yer verilmiştir. 7524 sayılı Kanun m. 11 hükmü ile VUK m. 353’e eklenen hüküm özetle özel usulsüzlük cezalarının her bir tespit için artan tutarda uygulanmasını öngörmektedir. Mükelleflerin VUK m. 353/1-b.1 ve b.2’de belirtilen fiilleri bir takvim yılı içerisinde birden fazla işlemeleri durumunda, özel usulsüzlük cezaları 7524 sayılı Kanun’un yayım tarihi olan 02.08.2024 tarihinden itibaren artan tutarda uygulanacaktır. Artan tutardaki özel usulsüzlük cezasının belirlenmesinde önem arz eden tespit sayısı, her bir belge türü bazında ayrı ayrı ve takvim yılı esas alınarak takip edilecektir. Artırımlı uygulamaya ilişkin ceza tutarlarını gösteren tabloya aşağıda yer verilmiştir:
| Sayılı Cetvel | |||
| 353 üncü Maddenin Birinci Fıkrasının (1) Numaralı Bendi Ceza Miktarı (Asgari-TL) | 353 üncü Maddenin Birinci Fıkrasının (2) Numaralı Bendi Ceza Miktarı (TL) | ||
| 2. Tespit | 20.000 | 20.000 | |
| 3. Tespit | 30.000 | 30.000 | |
| 4. Tespit | 40.000 | 40.000 | |
| 5. Tespit | 50.000 | 50.000 | |
| 6. ve Sonraki Tespitler | 100.000 | 100.000 | |
- Burada GİB tarafından belirtilen ve mükellefler açısından ağır sonuçlar doğurabilecek nitelikte olan bir diğer uygulama ise 2 kat oranında özel usulsüzlük cezası kesilmesidir. Mükelleflerin VUK m. 353/1-b.1 ve b.2’de öngörülen belgeler yerine, VUK veya ilgili mevzuatı kapsamında sayılmayan belgelerin düzenlenmesi durumunda, bu belgeleri düzenleyen mükelleflere maddede yer alan özel usulsüzlük cezaları 2 kat artırımlı uygulanacaktır. Diğer taraftan söz konusu durumun, belgenin düzenlenmesi gereken süreyi takip eden beş iş günü içerisinde ve her halükarda idarenin bilgisine girmeden önce, belgeyi almak zorunda olanlar veya belge muhteviyatı işleminin muhatapları tarafından idareye bildirilmesi halinde, belgeyi almak zorunda olanlara özel usulsüzlük cezası tatbik edilmeyecek, 213 sayılı Kanunda sayılan belgelerden olmayan bu belgeleri düzenleyenlere ise 6 kat özel usulsüzlük cezası kesilecektir.
- 7524 sayılı Kanun m. 11 ile VUK m. 353 kapsamında yapılan diğer bir değişiklikle, mezkûr maddenin birinci fıkrasının (1) ve (2) numaralı bentlerinde sayılan belgeleri düzenleme yükümlülüğü bulunanların bu yükümlülüklerini yerine getirmemeleri ve söz konusu hususun, belgenin düzenlenmesi gereken süreyi takip eden beş iş günü içerisinde ve her halükarda idarenin bilgisine girmeden önce, kendilerine belge düzenlenmeyenler tarafından idareye bildirilmesi durumunda, kendilerine belge düzenlenmeyen bu kişilere özel usulsüzlük cezası tatbik edilmeyeceği hususu düzenlenmiştir. Bu durumda, anılan maddede sayılan belgeleri düzenlemeyen mükelleflere ise VUK’ta belirtilen özel usulsüzlük cezaları 3 kat artırımlı olarak uygulanacaktır.
- GİB’in bu konuda vermiş olduğu en açıklayıcı örnek ise şu şekildedir:
“12/8/2024 tarihinde yapılan denetim kapsamında (I) Ltd. Şti. tarafından düzenlenmesi gereken 60.000 TL tutarında bir adet faturanın yerine 213 sayılı Kanunda yer almayan bir belgenin düzenlendiği tespit edilmiştir.
Öte yandan, aynı mükellefin 22/8/2024 tarihine kadar düzenlemesi gereken 300.000 TL tutarındaki fatura yerine 213 sayılı Kanunda yer almayan başka bir belgeyi düzenlediği hususunda alıcı Bay (İ) tarafından 27/8/2024 tarihinde vergi dairesine bildirimde bulunulmuş ve bu husus 28/8/2024 tarihinde yapılan yoklama ile tespit altına alınmıştır.
Buna göre, mükellef hakkında yapılan;
– 12/8/2024 tarihindeki tespitin 2024 takvim yılında fatura düzenlememe yönünden ilk tespit olması ve fatura yerine 213 sayılı Kanun veya ilgili mevzuatında yer almayan bir belgenin düzenlenmesi nedeniyle, mükellef adına kesilmesi gereken özel usulsüzlük cezasının 2 kat artırımlı şekilde uygulanması gerekmektedir. Bu nedenle, faturaya yazılması gereken meblağın %10’u olan 6.000 TL’nin 2 katı olan 12.000 TL’nin, asgari kesilmesi gereken ceza tutarı olan 10.000 TL’nin 2 katı olan 20.000 TL’den az olması nedeniyle, mükellefe 20.000 TL özel usulsüzlük cezası kesilecektir. Faturayı almayan alıcı hakkında da durumuna göre belirlenecek tutarda özel usulsüzlük cezası kesilmesi gerekmektedir.
– 22/8/2024 tarihindeki tespitin ise 2024 takvim yılında fatura düzenlememe yönünden ikinci tespit olması, fatura yerine 213 sayılı Kanun veya ilgili mevzuatında yer almayan bir belgenin düzenlenmesi ve alıcının bu durumu faturanın düzenlenmesi gereken tarihten itibaren beş iş günü içerisinde vergi dairesine bildirmesi nedenleriyle, mükellef adına kesilmesi gereken özel usulsüzlük cezasının 6 kat olarak uygulanması gerekmektedir. Bu nedenle, faturaya yazılması gereken meblağın %10’u olan 30.000 TL’nin 6 katı olan 180.000 TL’nin, ikinci tespit için geçerli olan asgari kesilmesi gereken ceza tutarı 20.000 TL’nin 6 katı olan 120.000 TL’den fazla olması nedeniyle, adı geçen mükellefe 180.000 TL özel usulsüzlük cezası kesilecektir.
Örnek 9- 19/8/2024 tarihinde yapılan denetimde (J) Limited Şirketinin 5/8/2024 tarihine kadar düzenlemesi gereken bir adet faturayı düzenlemediği tespit edilmiştir.
Ayrıca, 20/9/2024 tarihinde yapılan denetimde, (K) Limited Şirketi tarafından (J) Limited Şirketine yapılan satış için malın teslim tarihinden itibaren yedi gün içerisinde faturanın düzenlenmediği tespit edilmiştir.
Bu durumda;
– 19/8/2024 tarihinde (J) Limited Şirketi hakkında yapılan tespitin 2024 takvim yılında fatura yönünden ilk tespit olması nedeniyle, mükellef adına 10.000 TL’den az olmamak üzere işleme konu tutarın % 10’u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilmesi,
– 20/9/2024 tarihinde (K) Limited Şirketi nezdinde yapılan yoklamadaki tespitlerin, alıcı durumunda olan (J) Limited Şirketinin düzenlenmesi zorunlu faturayı almaması nedeniyle ikinci tespit olarak dikkate alınması ve (J) Limited Şirketi adına 20.000 TL’den az olmamak üzere işleme konu tutarın % 10’u nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilmesi, gerekmektedir.
Öte yandan, fatura düzenlemediği tespit edilen (K) Limited Şirketi hakkında, bu fiili nedeniyle yıl içerisinde yapılmış tespit sayısına göre belirlenecek tutarda özel usulsüzlük cezası kesilecektir.”
- Tebliğ m. 5 ile dijital ortamdaki reklam, ilan, satış ve kiralama bilgilerine ilişkin bildirimlerin yapılmaması, eksik veya yanıltıcı yapılması durumunda özel usulsüzlük cezası uygulaması hakkında açıklamalar yapılmıştır.
- 7524 sayılı Kanun ile VUK mükerrer m. 355/1 hükmünde yapılan düzenleme ile elektronik ticaretin yanı sıra internet dâhil olmak üzere her türlü dijital ortamın reklam, ilan, satış ve kiralama gibi iktisadi ve ticari amaçlarla kullanıldığı hallerde vergi güvenliğini sağlamak amacıyla kendisine bilgi verme yükümlülüğü getirilenlerin, bu yükümlülüklerine ilişkin olarak bildirimde bulunmamaları ya da bildirimlerini eksik veya yanıltıcı bir şekilde yapmaları durumunda uygulanması gereken özel usulsüzlük cezası yeniden belirlenmiştir.
- Bu kapsamda söz konusu fiilleri işleyenler hakkında; bildirilmeyen, eksik veya yanıltıcı bildirilen her bir bilgi ve diğer yükümlülükler için ayrı ayrı özel usulsüzlük cezası kesilecektir. Söz konusu fiiller için kesilecek özel usulsüzlük cezasının üst sınırı, her bir bildirim için kesilecek cezanın toplam tutarı dikkate alınarak değerlendirilecektir.
- Tebliğ m. 7 hükmü ise cezalarda indirim ve uzlaşma uygulamasını düzenlemektedir. VUK m. 376 hükmünde, mükellef veya vergi sorumlusunun; ikmalen, resen veya idarece tarh edilen vergiyi veya vergi farkını ve vergi ziyaı, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının yarısını ihbarnamelerin tebliğ tarihinden itibaren otuz gün içinde ilgili vergi dairesine başvurarak vadesinde veya teminat göstererek vadenin bitmesinden itibaren üç ay içinde ödeyeceğini bildirmesi halinde kesilen cezanın yarısının indirileceği hükme bağlanmıştır. Diğer taraftan, 2024 yılı için 23.000 Türk lirasını aşmayan usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları için söz konusu indirim oranı yüzde yetmiş beş olarak uygulanacaktır.
- Yukarıda yer verilen Tebliğ hükümleri kapsamında ihbarnamelerin muhatabı olan mükellefler, vergi/ceza ihbarnamesinin tebliğ tarihinden itibaren otuz gün içinde uzlaşma talep edebilecekler ve bu kişiler VUK’un “Uzlaşma” başlıklı Üçüncü Bölümünde yer alan ilgili hükümlerden faydalanabileceklerdir.
Hazırlayan:
Av. Doğa Can Altınözlü